Tributación en el IVA al tipo del 4% en las entregas de viviendas que se produzcan hasta el 31 de diciembre de 2011

Madrid, 1 de septiembre de 2011. La rebaja del IVA para las viviendas nuevas, que acaba de adoptar el Gobierno, aparte de la polémica sobre si es una medida suficiente o no lo es para animar la venta del stock de viviendas que actualmente existe, ha creado una serie de interrogantes que alimentan una amplia polémica entre asesores fiscales sobre algunos de los aspectos complicados en la aplicación del Impuesto.

La rebaja del IVA al 4% aprobado para las viviendas nuevas también puede ser aplicado a las viviendas de segunda mano únicamente si el vendedor renuncia a la exención del IVA, para lo cual se requiere que el comprador sea un empresario o profesional con derecho a la deducción total del impuesto soportado en la operación. En el caso de viviendas adquiridas por particulares, por el contrario no es aplicable.

Estas son las preguntas que se hace la Agencia Tributaria y sus respuestas

1. ¿Cuáles son los requisitos para que las entregas de inmuebles a particulares destinados a viviendas se beneficien de la tributación al tipo superreducido del 4% previsto en el Real Decreto-ley 9/2011 en lugar del 8%?

La entrega de la vivienda debe efectuarse por un empresario o profesional, en caso contrario tributará por el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales (Concepto Transmisiones Onerosas) (ITP)

Debe tratarse de viviendas terminadas y ser su primera entrega (la realizada por el promotor). En el caso de la segunda o ulteriores transmisiones (viviendas usadas) es de aplicación la exención, tributando por el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales (Concepto Transmisiones Onerosas) (ITP).

Es necesario que los edificios o partes de los mismos que se transmiten sean aptos para su utilización como viviendas; se incluirán las plazas de garaje, con un máximo de dos unidades, y anexos en ellos situados que se transmitan conjuntamente. o No tendrán la consideración de anexos a viviendas los locales de negocio, aunque se transmitan conjuntamente con las mismas.

o No se consideran edificios aptos para su utilización como viviendas las edificaciones destinadas a su demolición.

La entrega de la vivienda deberá producirse desde el 20 de agosto de 2011 hasta el 31 de diciembre de 2011.

2. ¿Es aplicable el tipo superreducido del 4% previsto en el Real Decreto-ley 9/2011 a la entrega de viviendas usadas?

Únicamente si el vendedor renuncia a la exención, para lo cual se requiere que el comprador sea un empresario o profesional con derecho a la deducción total del impuesto soportado en la operación. En el caso de viviendas adquiridas por particulares no es aplicable.

3. ¿Las entregas de viviendas de obra nueva realizadas por promotores se consideran siempre primera entrega?

No. No tiene la consideración de primera entrega a efectos del IVA la realizada por el promotor después de la utilización ininterrumpida del inmueble por un plazo igual o superior a dos años por su propietario, por titulares de derechos reales de goce o disfrute o en virtud de contratos de arrendamiento sin opción a compra, salvo que el adquirente sea quien utilizó la edificación durante ese plazo.

En estos casos la venta tendrá la consideración de segunda entrega, exenta del IVA y tributará por el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales.

4. ¿Las entregas de viviendas rehabilitadas pueden considerarse primera entrega?

Sí, las entregas de viviendas rehabilitadas se asimilan a la entrega de un edificio de nueva construcción siempre que se cumplan los requisitos previstos en el artículo 20.Uno.22º.B) de la Ley 37/1992:

1º) Más del 50% del coste total del proyecto de rehabilitación se corresponda con obras de consolidación o tratamiento de elementos estructurales, fachadas o cubiertas o con obras análogas o conexas a las de rehabilitación.

2º) El coste total de las obras exceda del 25% del precio de adquisición de la edificación (si se efectuó en los dos años anteriores al inicio de las obras de rehabilitación), o del valor de mercado de la edificación antes de su rehabilitación, descontando en ambos casos el valor del suelo.

El tipo impositivo aplicable a esta entrega de viviendas será el 4% si se produce en el periodo comprendido entre el 20 de agosto de 2011 al 31 de diciembre de 2011.

5. ¿Es aplicable el tipo superreducido del 4% previsto en el Real Decreto-ley 9/2011 a la entrega de viviendas que van a ser objeto de demolición?

No, aunque la entrega del inmueble estará sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido, el tipo impositivo aplicable a esta venta será el 18% ya que no se considerarán edificios aptos para su utilización como vivienda

6. ¿Es aplicable el tipo superreducido del 4% previsto en el Real Decreto-ley 9/2011 a la entrega de viviendas en construcción?

No. Si el objeto de la entrega es una vivienda en construcción, de manera que el adquirente debe proceder a su terminación, el tipo aplicable será en todo caso el 18%.

7. ¿Cuándo se entiende que un edificio o parte del mismo reúne los requisitos para ser considerado “apto” para su uso como vivienda?

Cuando disponga de la correspondiente licencia de primera ocupación o cédula de habitabilidad y, objetivamente considerado, sea susceptible de utilizarse como vivienda con independencia de la finalidad a que lo destine el adquirente. A estos efectos, se entiende por vivienda el edificio o parte del mismo destinado a habitación o morada de una persona física o de una familia, constituyendo su hogar o la sede de su vida doméstica.

8. ¿Para que resulte aplicable el tipo impositivo del 4% de IVA previsto en el Real Decreto-ley 9/2011 se requiere que el inmueble transmitido sea la vivienda habitual del comprador?

No. La aplicación del tipo superreducido a la entrega de viviendas depende de una circunstancia objetiva: la aptitud del edificio o parte del mismo objeto de entrega para ser utilizado como vivienda, con independencia de la finalidad a que los destine el adquirente.

9. ¿Es aplicable el tipo impositivo del 4% de IVA previsto en el Real Decreto-ley 9/2011 a la entrega de una vivienda que se va a destinar a oficina?

Sí, siempre y cuando el inmueble disponga de la correspondiente licencia de primera ocupación o cédula de habitabilidad y, objetivamente considerado, sea susceptible de utilizarse como vivienda.

10. ¿Qué se entiende por anexos transmitidos conjuntamente con las viviendas?

Por anexos se entienden, entre otros, además de las plazas de garaje, los sótanos, las buhardillas o trasteros, escaleras, porterías, así como pistas de deporte, jardines, piscinas y espacios de uso común en la propia parcela y que se transmitan simultáneamente con ellos.

Para la aplicación del tipo reducido a las plazas de garaje (con un máximo de dos) y los distintos anexos de una vivienda deberán, además de transmitirse conjuntamente con la misma, estar situados en la misma parcela que la vivienda unifamiliar o edificio de viviendas al que pertenecen.

Tratándose de viviendas unifamiliares, los terrenos urbanizados de carácter accesorio no podrán exceder de 5.000 metros cuadrados.

No tendrán la consideración de anexos a viviendas los locales de negocio, aunque se transmitan conjuntamente con los edificios o parte de los mismos destinados a viviendas.

11. ¿Es aplicable el tipo impositivo del 4% de IVA previsto en el Real Decreto-ley 9/2011 a la entrega de tres plazas de garaje que se adquieren conjuntamente con la vivienda?

No. Se aplicará el tipo reducido del 4% a las dos primeras y el 18% a la tercera.

12. Se adquiere en el mismo acto una vivienda a unos particulares y una plaza de garaje a la promotora directamente. Vivienda y garaje están situados en el mismo edificio ¿Cuál es el tipo impositivo aplicable a la venta de la plaza de garaje?

Se aplica un 18% de IVA pues la entrega de la vivienda transmitida en el mismo acto no está sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, sino al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, por tratarse de una operación entre particulares.

13. ¿Cuál es el tipo impositivo aplicable a la entrega de viviendas de protección oficial de régimen especial o promoción pública?

Permanece invariable en el 4%.

14. ¿Cuándo se devenga el IVA en la entrega de una vivienda?

El devengo del IVA en la entrega se produce, como regla general, en el momento de la puesta en poder y posesión del adquirente de la vivienda. Si se hubiese otorgado escritura pública, la puesta en poder y posesión se entiende realizada en el momento de su otorgamiento.

Cuando de la misma escritura resulta o se deduce claramente un momento distinto de puesta en poder y posesión de la vivienda entregada, el devengo se producirá en el momento en que efectivamente tenga lugar dicha puesta en poder y posesión del adquirente.

15. En relación con los pagos anticipados efectuados antes del 20 de agosto de 2011 por viviendas adquiridas en el período comprendido entre el 20 de agosto al 31 de diciembre de 2011 cuyas entregas tributen al tipo superreducido del 4% ¿se deben rectificar las cuotas de IVA repercutidas al 8% correspondientes a los anticipos?

No. El artículo 90.Dos de la Ley 37/1992 dispone que el tipo impositivo aplicable a cada operación será el vigente en el momento del devengo. En los anticipos, el devengo del impuesto se produce en el momento en que se haga efectivo el pago de los mismos por lo que, si éstos se han satisfecho antes del 20 de agosto de 2011, el tipo impositivo aplicable será del 8%, con independencia de que el IVA correspondiente al importe restante del precio se devengue con la posterior entrega de la vivienda tributando al 4%.

16. En relación con los pagos de hipotecas efectuados después del 31 de diciembre de 2011 por viviendas adquiridas en el período comprendido entre el 20 de agosto al 31 de diciembre de 2011 cuyas entregas hayan tributado al tipo superreducido del 4% ¿se deben rectificar las cuotas de IVA repercutidas al 4%?

No. El artículo 90.Dos de la Ley 37/1992 dispone que el tipo impositivo aplicable a cada operación será el vigente en el momento del devengo. En las entregas de viviendas, el devengo del impuesto se produce en el momento en que la misma se ponga a disposición del adquirente, por lo que si esto se produjo en el período comprendido entre el 20 de agosto al 31 de diciembre de 2011, el tipo impositivo aplicable al conjunto de la operación será del 4%, con independencia de que parte del pago se instrumente a través de deuda hipotecaria.

Consultas Vinculantes de la Dirección General de Tributos

Disposición Transitoria cuarta del Real Decreto-ley 9/2011, de 19 de agosto (BOE del 20) Por lo que respecta al concepto de vivienda, no existe en la actualidad una definición en la normativa reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido que permita concluir cuándo se trata de un inmueble calificable como vivienda o no. No obstante, ante la ausencia de tal definición legal, la Dirección General de Tributos ha manifestado reiteradamente que se debe acudir a la noción usual de la misma, de forma que debemos entender por vivienda “el edificio o parte del mismo destinado a habitación o morada de una persona física o de una familia, constituyendo su hogar o la sede de su vida doméstica”.

Sentado lo anterior, también se estima necesario concretar cuándo se entiende que un edificio o parte del mismo reúne los requisitos para ser considerado “apto” para su uso como vivienda.

La aplicación del tipo reducido en el supuesto a que se refiere el artículo 91.Uno.1.7º de la Ley 37/1992 del Impuesto sobre el Valor Añadido, depende de una circunstancia objetiva: la aptitud del edificio o parte del mismo objeto de entrega para ser utilizado como vivienda, con independencia de la finalidad a que lo destine el adquirente, entendiéndose que tal edificio o parte del mismo es apto para vivienda cuando disponga de la correspondiente licencia de primera ocupación o cédula de habitabilidad y, objetivamente considerado, sea susceptible de utilizarse como vivienda.

Hechas las precisiones anteriores, cuando se entregue una vivienda (calificada urbanísticamente como tal y con su correspondiente licencia de primera ocupación que acredita su aptitud para ser utilizada a tal fin), incluidas las plazas de garaje, con un máximo de dos unidades, y anexos en ellos situados que se transmitan conjuntamente, la primera entrega de la misma que se produzca desde el 20 de agosto de 2011 hasta el 31 de diciembre de 2011 tributará al tipo reducido del 4 por ciento.

Conviene puntualizar que las referencias que se realizan en las Consultas de la Dirección General de Tributos a los tipos impositivos del 16 por ciento, del 7 por ciento o, en su caso, del 4 por ciento, eran los vigentes desde el 01/01/1995 hasta el 30/06/2010.

Desde el 01/07/2010 estos tipos impositivos se corresponden, con el 18 por ciento, el 8 por ciento y, el 4 por ciento, respectivamente.

Nº Consulta: V0428-04

Fecha: 17/12/2004

Empresario que adquiere un edificio compuesto por una nave y tres viviendas que posteriormente derriba. En el solar resultante proyecta construir viviendas con trasteros anexos. Soportó el Impuesto sobre el Valor añadido en la adquisición al tipo del 16 por ciento de IVA por el local y del 7 por ciento por las viviendas.

Tipo impositivo aplicable a la venta de las viviendas y anexos.

Nº Consulta: V1588-06

Fecha: 24/07/2006

La entidad consultante tiene como objeto la promoción inmobiliaria, y los servicios de intermediación en la compraventa y arrendamiento de inmuebles. Formaliza la venta de una vivienda en construcción en contrato privado de compraventa, percibiendo una cantidad de dinero en concepto de señal hasta el momento de la firma de la escritura pública, cuando se finalicen las obras. Con ocasión de este cobro anticipado se devenga el IVA a un tipo del 7 por ciento.

• Tributos que gravan cada una de las cesiones de derechos.

Nº Consulta: V1648-06

Fecha: 31/07/2006

La consultante es una sociedad mercantil cuyo objeto es la compraventa de inmuebles. Esta sociedad ha adquirido a una promotora de edificios una vivienda que posteriormente ha sido transmitida a un particular. Ambas transmisiones se han realizado cuando la vivienda aún se encuentra en fase de construcción, quedando pendiente la elevación a escritura pública de ambos contratos.

• Tributación en el Impuesto sobre el Valor Añadido de estas transmisiones.

Nº Consulta: V1430-07

Fecha: 03/07/2007

La sociedad cooperativa consultante va a realizar la promoción de una serie de viviendas, algunas destinadas a la venta y otras destinadas al alquiler. Las primeras se entregarán a los socios adjudicatarios, mientras que respecto de las segundas la cooperativa será la propietaria.

• Tributación en el Impuesto sobre el Valor Añadido de la operación descrita.

Nº Consulta: V1665-07

Fecha: 27/07/2007

El consultante es una persona física que tiene previsto adquirir una vivienda, documentando dicha operación mediante la formalización de un contrato de compraventa en el que se prevé la entrega de unas arras penitenciales. En el momento de llevarse a cabo la operación el inmueble puede que esté en fase de construcción.

• Tipo impositivo aplicable.

Nº Consulta: V2656-07

Fecha: 10/12/2007

Entrega de apartamentos turísticos que se promocionan y construyen en Andalucía.

• Tipo impositivo aplicable a la primera entrega de los mismos.

Nº Consulta: V0837-08

Fecha: 22/04/2008

El consultante adquirió una vivienda por la que ha venido realizando pagos a cuenta al tipo impositivo del 7 por ciento. Llegado el momento de la entrega, ha decidido utilizar la vivienda como oficina.

• Aplicación del tipo impositivo general.

Nº Consulta: V2233-08

Fecha: 26/11/2008

Una persona física ha adquirido un apartamento turístico que no dispone de cédula de habitabilidad ni de licencia de primera ocupación sino de la correspondiente licencia de apertura. La empresa constructora le repercutió, en un primer momento, un tipo del Impuesto sobre el Valor Añadido del 7 por ciento, procediendo posteriormente a emitir factura rectificativa en la que se aplica el tipo del 16 por ciento.

• Tipo impositivo aplicable a la adquisición del apartamento turístico.

Nº Consulta: V0282-09

Fecha: 13/02/2009

Un abogado va a comprar una vivienda, previa renuncia a la exención por tratarse de una segunda entrega que se encuentra sujeta al Impuesto, para afectarla como despacho a su actividad profesional.

• Tipo impositivo aplicable a la vivienda que es destinada a despacho profesional.

Nº Consulta: V2409-09

Fecha: 29/10/2009

La cooperativa consultante tiene por objeto la promoción de viviendas para ser adjudicadas exclusivamente a sus socios. Estas viviendas por sus características pueden ser: viviendas de protección pública de precio básico, viviendas de protección pública de precio limitado, viviendas de renta libre.

• Tipo impositivo aplicable tanto en la entrega como en los pagos a cuenta.

Nº Consulta: V0282-10

Fecha: 17/02/2010

El consultante ha adquirido en el mismo acto una vivienda y una plaza de garaje situadas en el mismo edificio. La vivienda la ha adquirido a unos particulares y está sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. El garaje lo ha adquirido a la promotora directamente.

• Tipo impositivo aplicable a la venta de la plaza de garaje.

Nº Consulta: V0284-10

Fecha: 17/02/2010

La consultante se dedica a la actividad de promoción inmobiliaria de edificaciones. En una de sus promociones compuesta por pisos-vivienda, garajes trasteros y bajos comerciales, se va a proceder, finalmente, a terminar uno de los locales como vivienda en planta baja, transmitiéndose y registrándose como tal.

• Tipo impositivo aplicable a la transmisión de la vivienda nueva en planta baja.

Nº Consulta: V1182-10

Fecha: 31/05/2010

La entidad consultante es una cooperativa que tiene previsto entregar, formalizando la correspondiente escritura pública, determinadas viviendas a partir del 1 de julio de 2010. En todos los casos se han percibido pagos anticipados con anterioridad a dicha fecha, estimada en un 20 por ciento del importe de adjudicación a los que se les aplica el tipo del 7 por ciento.

• Tipo impositivo aplicable a partir del 1 de julio de 2010.

Nº Consulta: V1335-10

Fecha: 15/06/2010

El consultante formalizó en 2008 una compraventa de una vivienda a una sociedad mercantil. El destino de la vivienda será vivienda habitual del adquirente tal y como consta en la escritura de compraventa.

• Tipo impositivo aplicable a la operación consultada

Nº Consulta: V1811-10

Fecha: 04/08/2010

El consultante es propietario desde el año 1994 de una vivienda de protección oficial construida en suelo perteneciente al Ayuntamiento sobre el que se constituyó un derecho de superficie. El Ayuntamiento va a transmitir al consultante la parte de suelo correspondiente a la vivienda.

• Tipo impositivo aplicable a la citada transmisión.

Nº Consulta: V0925-11

Fecha: 06/04/2011

La empresa consultante está promoviendo un conjunto de viviendas que se encuentran en fase de construcción, y sobre las que existen contratos privados de compraventa con los clientes. Se va a proceder a elevar dichos contratos a escritura pública mientras las viviendas están sin finalizar, realizando la transmisión con pacto de reserva de dominio de las viviendas a favor de la vendedora, hasta la total ejecución de las obras de edificación y entrega de las mismas al comprador.

• Tipo impositivo aplicable a la compraventa, así como a los pagos anticipados y a los posteriores, en caso de aplazamiento.

Nº Consulta: V0967-11

Fecha: 12/04/2011

La entidad consultante es una promotora inmobiliaria que destina las edificaciones construidas tanto a la venta como al arrendamiento.

• Tipo impositivo aplicable a la compraventa, del ' loft' o local en la que el destinatario manifiesta su intención de destinarlo en todo o parte a su uso como vivienda.